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É certo que a denominada reforma tributária trará efetivas alterações em vários campos e setores e, especialmente no que se refere às locações imobiliárias, sobretudo para um grupo de pessoas até então pouco acostumadas com tais discussões.

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Isso porque a nova lei considera como fato gerador dos novos tributos Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), compartilhado por estados e municípios e  Contribuição Sobre Bens e Serviços (CBS), de competência federal, os quais, aliás, compartilham a mesma hipótese de incidência, todas as operações onerosas com bens móveis ou imóveis, daí porque não se pode a priori falar em bitributação já que o Imposto de Renda, o qual sempre incidiu sobre a receita das locações, tem com fato gerador não uma operação e sim a aquisição da disponibilidade financeira fruto do pagamento do aluguel.

Assim é que a partir de 2026 haverá a incidência desses novos tributos sobre as receitas auferidas a título de locação por pessoas físicas, as quais passarão a pagar, respeitados os requisitos postos na nova legislação, o novo Imposto Sobre Bens e Serviços e a Contribuição sobre Bens e Serviços.

Nesse contexto temos que a legislação já aprovada (Lei Complementar nº 214/2025) impôs requisitos materiais bem definidos para que tais incidências ocorram.

O primeiro requisito diz respeito à quantidade de imóveis geradores dessa renda de aluguel, de modo que, segundo a regra, serão atingidos somente aqueles locadores que aluguem mais de três imóveis.

Outro requisito quantitativo, que deve se cumular ao anterior, exige para que haja estas incidências que o valor anual percebido pelas locações seja superior a R$ 240 mil no exercício anterior ou, se superior a R$ 288 mil no mesmo exercício, ainda que fruto de uma única locação, sendo tais valores corrigidos monetariamente pelo IPCA a partir de janeiro de 2025.

Vejam, portanto, que este locador, proprietário ou usufrutuário, deverá arcar, como já faz hoje, com o Imposto de Renda (carnê-leão) e, nestes casos ditados pela nova regra tributária, também com o IBS e o CBS.

Aqueles locadores que não se enquadrarem nestas hipóteses manterão apenas a obrigação relativa ao Imposto de Renda.

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O incremento da carga fiscal para estes locadores é certa, ainda que haja variáveis que possam alterar o valor final, ressaltando que a lei previu um redutor de 70% nas alíquotas incidentes sobre estas operações.

Também ficam fora da base de cálculo os valores relativos aos impostos e taxa condominial incidente sobre o imóvel, daí porque o cuidado na confecção do contrato e a comprovação desses montantes.

Ao que nos interessa neste espaço, importante lembrar que a lei, além desse redutor geral referido acima, prevê o que chamou de “redutor social”, de modo que “na operação de locação de bem imóvel para uso residencial realizada por contribuinte sujeito ao regime regular do IBS e da CBS, poderá ser deduzido da base de cálculo do IBS e da CBS redutor social no valor de R$ 600, por mês, por bem imóvel, até o limite do valor da base de cálculo” (artigo 260 da LC nº 214/2025).

Como se observa, esse redutor somente incidirá nas operações de locação de imóveis para uso residencial, excluídas, por óbvio, as locações de outra natureza, como as comerciais e até mesmo as locações para temporada, ainda que, ao menos em tese, possam ter essas locações também destinação residencial.

Entretanto, entendo que pela construção normativa que promove tratamento diferenciado e mais gravoso a estas locações encurtadas não é razoável estender a elas este benefício, ainda que materialmente destinada ao uso residencial do locatário.

A questão que pretendo trazer à discussão faz referência à identificação do que venha a ser considerado, para fins de aplicação do redutor social, imóvel para uso residencial.

Como sabemos pela leitura do artigo 110 do Código Tributário Nacional, “a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição, pelas Constituições dos estados, ou pelas leis orgânicas do Distrito Federal ou dos municípios, para definir ou limitar competências tributárias”.

No caso em tela temos que a lei tributária utiliza expressão e, portanto, conceito e conteúdo, formatados pela Direito Civil, qual seja a referência a “uso residencial”, de modo que a compreensão dessa expressão deve respeitar o que aquele ramo do direito prevê.

Assim, afigura-se indispensável analisarmos o tratamento que a lei civil confere às locações para bem definir o âmbito de aplicação da lei tributária no que concerne a esse benefício fiscal.

Nesse sentido observamos que a Lei nº 8.245/91, a chamada Lei das Locações ou do Inquilinato, prevê basicamente três espécies de locação: temporada, residencial e não-residencial.

Não faz a lei qualquer conceituação positiva do que venha a ser locação residencial. Entretanto, ao tratar da locação não-residencial afirma que é esta a locação destinada ao comércio, de modo que, por óbvio, seria locação residencial aquela que se destina à residência do inquilino, vedada sua disponibilização para finalidade de exploração de comércio ou outra atividade econômica.

Lei civil não faz referência explícita a ‘uso residencial’ como elemento de identificação da locação

Entretanto, a mesma lei no seu artigo 55 estatui que “considera — se locação não residencial quando o locatário for pessoa jurídica e o imóvel, destinar — se ao uso de seus titulares, diretores, sócios, gerentes, executivos ou empregados”.

Vejam que aqui parece haver uma possível fonte de discussão sobre a incidência ou não do redutor social.

De fato. Para a lei civil, caso se formalize uma locação cuja locatária seja uma pessoa jurídica, ainda que a natureza do imóvel seja residencial e a locação sirva à moradia de um sócio, diretor, gerente, executivo ou empregado da empresa inquilina, estaremos diante de uma locação não-residencial.

Ora, a mim me parece que se a lei civil estabelece que neste caso o uso não se revela útil à qualificação da locação, não será possível outra interpretação sob a ótica tributária.

Assim, ainda que o uso do imóvel seja de fato residencial, moradia daqueles prepostos da empresa inquilina, não será possível a aplicação do redutor social neste caso exatamente porque não estaremos diante de uma locação residencial e sim não-residencial.

Sendo, como é, locação não-residencial, evidente que destoa da intenção original da lei tributária que não foi conferir tratamento especialmente benéfico à essas locações.

Nem se diga que a lei tributária não fala em locação residencial, mas sim em locação de imóvel para “uso residencial”, já que esta qualificação ditada pela lei tributária inexiste no plano normativo civil, o qual tem aptidão para conferir tratamento a este instituto jurídico que essencialmente está adstrito ao direito civil.

Lembremos que na origem desta formatação acerca da natureza dessas locações houve certa celeuma, já que de um lado havia uma visão que destacava a qualidade especial do inquilino (ser pessoa jurídica) e, de outro lado, a doutrina que buscava sublinhar a natureza evidente e final da locação, qual seja, a moradia dos prepostos da empresa.

Neste sentido, trago a posição brilhante do emérito professor Francisco Carlos Rocha de Barros, cuja cadeira na Faculdade Católica de Direito de Santos, tenho a honra de agora ocupar, verbis:

“Sempre marchamos com os que pensavam em sentido contrário, defendendo a natureza residencial dessa locação e argumentando: a) a destinação da locação é que importa, e não a personalidade jurídica do locatário; b) apesar dos objetivos sociais da empresa locatária, a utilização do imóvel sempre será para fim residencial; c) o déficit habitacional é que justifica proteção à locação residencial – ainda que a locatária seja pessoa jurídica, quem vai residir no imóvel será a pessoa física, justamente por causa desse déficit. Está presente um interesse empresarial sem dúvida, mas a locação atende a uma necessidade habitacional. Some-se, ainda, que seria absurdo chamar de não residencial uma locação que, pela natureza do imóvel, inadmitisse outra utilização que não fosse a residencial […].” (BARROS, Francisco Carlos Rocha de. Comentários à Lei do Inquilinato. 2ª ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 1.997, p. 346)

Esta discussão, entretanto, cedeu passo pelos termos do que ao final foi legislado.

Em resumo e salvo melhor juízo entendo que o benefício fiscal denominado redutor social, pelo qual se confere uma dedução nominal de R$ 600 na base de cálculo da CBS e do IBS nas locações não se aplicará na hipótese de locação cujo locatário seja pessoa jurídica, ainda que a natureza do imóvel seja residencial, eis que, nesse caso, a natureza da locação é não-residencial por definição legal, afastando a lógica de sua incidência.

O post IBS/CBS e o redutor social nas locações comerciais destinadas à moradia de seus prepostos apareceu primeiro em Consultor Jurídico.